En la actualidad no hay duda de que las relaciones
internacionales cada vez son mayores, el proceso de integración entre las
economías supone un aumento del comercio internacional, de las inversiones
directas entre países, de intercambios tecnológicos, de flujos de capital y de
migraciones de trabajadores. Tras estos movimientos existen efectos fiscales
tanto desde la óptica de la imposición directa como de la imposición indirecta.
En este post vamos a comentar la fiscalidad que afecta a
la inversión extranjera en España, llamada en nuestra normativa y doctrina
jurídica como fiscalidad del no
residente.
La normativa reguladora de la fiscalidad
del no residente en España se contiene en las siguientes normas:
–
R.D.Leg. 5/2004, de 5 de marzo. TRLIRNR
–
R.D. 1776/2004, de 30 de julio. RIRNR
–
L. 35/2006, de 28 de noviembre del IRPF
–
R.D. Leg. 4/2004, de 5 de marzo. TRLIS
–
L.36/2006, de Medidas contra el Fraude
Además, cobra especial relevancia la regulación contenida
en los Tratados Internacionales.
Con carácter general, ante
conflictos o supuestos de doble tributación que afecten al no residente,
debemos remitirnos a lo establecido en los convenios de doble imposición que
España ha suscrito con un gran número de países. Estos convenios, como normas internacionales
que son, tienen primacía sobre el derecho interno, y son directamente
aplicables.
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El Impuesto sobre la Renta del No
residente (IRNR) es un tributo de
naturaleza directa, que grava la renta obtenida en territorio español por
una persona física o jurídica no residente en España.
Los hechos que determinan la aplicación del IRNR en España son los
siguientes:
- La no residencia en territorio español de una persona física o jurídica.
- Existencia de rentas que se consideran obtenidas en territorio español
- Concurrencia o no de un establecimiento permanente
- Existencia o no de Convenio de Doble Imposición (CDI) entre España y el estado de residencia del no residente.
Criterios de imposición
Para determinar qué rendimientos
se consideran obtenidos en territorio español, la norma establece unos puntos de conexión o criterios de imposición, en base a los
cuales se atrae al ámbito de la soberanía fiscal española una parte del total
de rentas obtenidas por un no residente. Estos son:
1º El lugar de situación del bien o de ejercicio del derecho. Determinadas
rentas derivadas de bienes que se
encuentran en España o de derechos que deban cumplirse o ejercitarse
en España, quedan sujetas a gravamen
en España. Ej.: Rendimientos o ganancias procedentes de bienes inmuebles
situados en España (arrendamiento, venta…).
2º La residencia del pagador. Es el llamado criterio de pago. Se someten
a gravamen determinados rendimientos obtenidos por un N.R. cuando se satisfacen por una persona o entidad residente en España
o por un establecimiento permanente
situado en España. Ejemplo: Intereses, cánones y otros rendimientos de
capital mobiliario y ciertas rentas de trabajo personal.
3º La residencia del emisor. Quedan sujetos a gravamen los dividendos y
ganancias patrimoniales derivados de valores
emitidos por personas o entidades residentes en España, sea cuál sea el
lugar de emisión.
4º El lugar de realización o utilización del servicio en España. Según el
cual, se consideran obtenidos en España los rendimientos de actividades
económicas por prestación de servicios profesionales, artísticos o de trabajo,
que se realicen o utilicen en España.
Requisitos de sujeción al IRNR son dos:
1º Persona física o entidad no
residente en España
2º Rentas susceptibles de ser
gravadas que estén sujetas a tributación según alguno de los criterios o puntos
de conexión utilizados por la legislación española
La aplicación del régimen de sujeción en el IRNR
es obligatoria, no optativa, ni para el contribuyente ni para la
Administración.
Sin
embargo, existe un régimen especial para residentes
en un país de la U.E., según el cual las
personas físicas residentes en algún Estado
de la U.E. contribuyentes por el IRNR, pueden
optar por tributar por el IRPF, si
se cumplen los siguientes requisitos:
– Acreditar la residencia habitual o domicilio en
algún Estado de la U.E.
– Obtención en España por rendimientos del trabajo o
de actividades económicas al menos el
75% del total de su renta (neta) del ejercicio.
Formas de
sujeción al IRNR
Un
concepto muy importante en fiscalidad internacional es el de Establecimiento
Permanente (EP). Según si él no residente obtiene rentas en España por
mediación de un establecimiento permanente o no, las reglas de tributación
varían radicalmente.
Así,
cuando el no residente obtiene rentas en España por mediación de un
Establecimiento Permanente, a este se le considera como un residente, y se
aplican al mismo las normas del Impuesto sobre Sociedades.
Por su
parte, cuando el no residente obtiene rentas en España sin mediación de
establecimiento permanente, la tributación se realiza de forma separada por
cada devengo de la renta sometida a gravamen, sin compensación entre ellas.
Si existe un CDI entre el estado de residencia del contribuyente y
España, hay que acudir a sus normas para determinar si estamos ante un EP. Si no existe CDI aplicable, aplicaremos
la definición que del mismo establece la norma interna.
Según esta, se considera que el no residente obtiene rentas en España a
través de E.P. cuando:
- Se sirve de cualesquiera instalaciones o lugares de trabajo donde realiza todo o parte de su actividad de forma continuada o habitual en España.
- También cuando actúa en España por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta del mismo, que ejerza sus poderes con habitualidad.
Siempre que estemos ante un
determinado supuesto de hecho con trascendencia internacional, deberemos acudir
primero a la normativa convencional, si la hay, y en su defecto, o ante la
falta de precisión de la misma, a la normativa interna.
